DISCUSSÃO TÉCNICA
Uma das questões controvertidas em contabilidade e que tem sido objeto de polêmicas entre os mais conceituados tratadistas da ciência de Paciolo é a perfeita conceituacão e classificação nos balanços das RESERVAS, PROVISÕES e FUNDOS.
Erymá Carneiro, em seu notável livro “ASPECTOS JURÍDICOS DO BALANÇO”, Capítulo XXII, pág. 180, diz : “É preciso não confundir as reservas com os fundos de depreciação. Muitas vezes se dá à mesma coisa um dos dois nomes, indiferentemente. Mas, na verdade, eles se distinguem nitidamente, de vez que os fundos de depreciação nada têm a ver com as reservas; podem aparecer com elas e sem elas; independem de lucro. São contas subtrativas de um valor que aparece no ativo”. Sobre as PROVISÒES, esclarece : “Em contabilidade a palavra “provisões”, tem significado preciso : significa a cota que uma empresa calcula para um fim determinado.”
A . Lopes de Sá, notável contabilista mineiro, compartilha do ponto de vista de Erymá Carneiro.
Francisco D’Áuria, com toda a sua vasta experiência e cultura, nos ensina á pág. 339 da sua erudita obra “CONTABILIDADE GERAL (TEORIA DA CONTABILIDADE PATRIMONIAL) : “Analogamente ao conceito de “reservas” criam-se “fundos” de cobertura de “depreciações” e “amortizações”, também chamados de “reintegração”. A locução “Fundo de Reintegração” foi incluída na terminologia contábil pelo fecundo autor italiano VINCENZO MASI), as quais ficam melhor como abatimentos nos correspondentes valores do ativo, como praticam os contadores da Inglaterra e dos Estados Unidos. Com características semelhantes, formam-se fundos de PROVISÃO e de PREVISÃO, não já para cobrirem possíveis deficiências de valores ativos, mas, para a formação de novos elementos ou reforço de existentes, ou para realização de despesas positivadas ou previsíveis ou distribuição de lucros líquidos. Os fundos de “reserva”, “reintegração”, “provisão” e “previsão” figuram no passivo do balanço e, como qualquer outra indicação aí compreendida, têm caráter abstrato, porque “partes ideais” do ativo salvo os raros casos de fundos que tenham contrapartida em valores de existência concreta”.
Rogério Pfaltzgraff, em seu substancioso livro “ASPECTOS CIENTÍFICOS DA CONTABILIDADE” critica Finney pela denominação imprópria que deu em seu livro “TRATADO DE CONTABILIDADE” à “PROVISÃO PARA CONTAS DUVIDOSAS”. Consta á pág. 190, obr. cit. : “ 1. Evidentemente, muito embora, se fale comumente em “reserva para devedores duvidosos” o que existe cientificamente não é uma reserva, mas tão somente, se bem quisermos, uma provisão. 2.Reserva é uma parte dos lucros que se separa e se coloca de lado, para atender a eventualidades que se verifiquem no futuro.3.Lògicamente, se é uma parte dos lucros, reserva é lucro; a parte componente do todo não perde as características do todo.4.Entretanto, a parte colocada de lado para atender às perdas em DEVEDORES DUVIDOSOS, de forma alguma expressa uma reserva. 5. Finney, em seu “TRATADO DE CONTABILIDADE”, cometeu este erro, quanto à nomenclatura da conta.6.Só não realizou o erro ao formar a partida, em relação a conta devedora. Mas, mesmo aceitando a sua conceituação, vemos que laborou em erro, quando disse que tais contas se formavam como verdadeiras reservas. Em “PLANO DE CONTAS”, á pág. 206 do supradito livro, Pfaltzgraff considera as depreciações como “PROVISÕES” o que também ocorre em “SELEÇÕES DE CONTABILIDADE”. À pág. 137, obr. cit. , diz o festejado autor: “33.Fundo de Devedores Duvidosos. Ao passo que as contas que estudamos anteriormente nos itens 28 e 32 são contas que vivem independentemente de lucros, pois são contas consideradas de despesas ( depreciação é um rédito negativo); esta outra não expressará tal.
Enquanto aquelas expressam nada mais do que fundos, esta outra traduz uma verdadeira reserva, pois é verdade uma parte dos lucros líquidos que previdentemente se colocava de lado para atender a futuros devedores duvidosos.
O lançamento de constituição dessa reserva, assim será efetuado :
6.04 - Lucros e Perdas
a 17.07 – Reserva para Devedores Diversos.
34.No balanço, no grupo do Ativo Realizável, teremos assim localizada a questão :
2.09 – Devedores Diversos
Menos:
17.07-Reserva para Devedores Diversos.
35. Poderá a administração desta empresa ponderar que prefere, por se tratar de uma reserva, ao invés de levar a uma conta de subtração do Ativo, a percentagem para devedores duvidosos, levá-la a uma conta de reserva, e que figure no Passivo Não Exigível.
36.Quanto à primeira assertiva de conta de reserva, não terá razão a administração, pois, embora considerada subtrativa, não deixa ela de ser uma conta de reserva.
37.Quanto, entretanto, à outra parte da opinião, agiremos contabilmente das forma seguinte : tirando a percentagem 10% dos lucros líquidos e levando-a à conta 6.02 – Fundos de Reservas, ou, mais especificamente, se quisermos “ “Reserva para Devedores Duvidosos”. Neste caso a conta figuraria como Passivo Não Exigível, e é uma conta reserva de capital”.
Hilário Franco, autor de várias obras de alto quilate assim situa a questão à pág. 53, do livro “ESTRUTURA, ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DE BALANÇOS”: Há quem confunda reservas com provisões. Estas, embora não constituam exigibilidade de terceiros, do ponto de vista econômico correspondem mais propriamente a compromissos ou responsabilidades em potencial, como por exemplo as reservas matemáticas nas companhias de seguros e nos institutos de previdência; os fundos para indenizações, cobertura de riscos contratuais, depreciações e amortizações, etc. As provisões não constituem, pois, reforço de capital, mas sim um valor reservado para uma contingência que não deixará de se verificar, mas cujo prazo de efetivação é mais ou menos incerto. São contas que representam, no passivo, uma desvalorização, provável ou certa, de determinados valores ativos. Quando a desvalorização se efetivar, desaparecendo total ou parceladamente o bem ativo, a importância da desvalorização será deduzida da conta representativa do bem ativo e do fundo criado para fazer face à desvalorização. Vemos, portanto, que embora não representando um valor exigível as provisões não constituem um patrimônio líquido, pois não constituem reforço de capital, como as reservas”. À pág. 64 do mesmo livro, esclarece o erudito autor : “ No grupo das provisões incluímos as que acarretam despesas do exercício, com a sua criação, e que são constituídas para prevenir possíveis prejuízos futuros, tais como : Fundo para Depreciação de Bens Ativos, Fundo para Amortização, Fundo para Indenizações, Fundo para Devedores Duvidosos”.
Frederico Herrmann Jr., pranteado mestre prematuramente falecido, em sua notável “ORGANIZAÇÃO ADMINISTRATIVA E CONTÁBIL DAS EMPRESAS INDUSTRIAIS”, ora diz “PROVISÕES PARA DEPRECIAÇÕES”, ora escreve “RESERVA PARA DEPRECIAÇÃO DE INSTALAÇÕES” não estabelecendo, por conseguinte, diferenciação. Considera-as, porém, como “VALORES DE RETIFICAÇÃO”, na nomenclatura das contas. Examinemos o seu magistério à pág. 259 do livro “CONTABILIDADE SUPERIOR (TEORIA ECONÖMICA DA CONTABILIDADE) : “Não se devem confundir as RESERVAS, expressões positivas do patrimônio líquido, com as PROVISÕES ou PARTIDAS DE RETIFICAÇÕES, que ora correspondem a depreciações de elementos do ativo, ora decorrem de fundadas previsões de riscos futuros”.
Domingos D’Amore e Adaucto de Souza Castro, nas suas diversas obras que enriquecem a literatura contábil nacional também consideram como PROVISÕES ou FUNDOS PARA DEPRECIAÇÕES e PARA PREJUÍZOS EVENTUAIS.
Hércules Ferré, como Herrmann Jr. ora designa as depreciações como PROVISÕES ora cataloga-as como RESERVAS o que demonstra a sua despreocupação quanto a nomenclatura das contas em lide.
Leon Batardon, no livro “INVENTÁRIOS Y BALANCES”, à pág. 3l3, esclarece: “ La amortización es una carga del ejercicio imputable a los gastos generales o los gastos de fabricación y debe ser constituida antes de determinar el beneficio neto. Esto es lo que explica por qué el saldo de la cuenta de PÉRDIDAS Y GANANCIAS figura en el balance después de deducir las amortizaciones. Por el contrário, las reservas se constituyen después de fijado el saldo de dicha cuenta.
No es raro encontrar empresas que fijam sus beneficios antes de deducir las amortizaciones. Esto procediminento tiene por objeto hacer aparecer un beneficio mas elevado de lo que en realidad corresponde; no implica, en modo alguno, la facultad de sustraerse a la obrigación de practicar las amortizaciones necesarias.
La amortización tiene por objecto reparar una pérdida certa. La reserva se destina a prevenir una pérdida eventual.
Nicolau Lemos Neto, faz constar em Plano de Contas, à pág. 38, do livro “CONTABILIDADE DE CUSTO DE PRODUÇÃO INDUSTRIAL”, O SEGUINTE :
“2003 - Provisões
20030- Reserva de Depreciação – Máquinas e Equipamentos
20031- Reserva de Depreciação - Móveis, etc. etc.
Procede, por conseguinte, da mesma forma que Herrmann Jr., Hercules Ferré, etc. confundindo depreciação com reserva.
O 6º Congresso Brasileiro de Contabilidade, realizado em Porto Alegre, pela sua Comissão de Padronização de Balanços, assim situou a matéria : 1.3.4.3. – Não exigível - Este grupo abrange o capital e as reservas legais, estatutárias e facultativas bem como as previsões e provisões. Deve classificar-se em dois subgrupos, a saber : Capital e reservas e Provisões. O primeiro subgrupo compreende o capital, e as reservas e previsões quaisquer que seja, inclusive os lucros não distribuídos por deliberação dos acionistas. O segundo subgrupo compreende todas as provisões, tais como : para Devedores Duvidosos, para Depreciações de Móveis & Utensílios, Máquinas e Ferramentas.
Pela compilação que fizemos tem o leitor uma ligeira idéia da falta de sincronização que existe entre os profissionais de contabilidade sobre a matéria.
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